Maître des requêtes au Conseil d'État
Ancienne responsable fiscale du Centre de recherches et de diffusion juridiques du Conseil d’État, Emilie Bokdam-Tognetti exerce les fonctions de rapporteur public au sein de la 9e chambre de la section du contentieux. Elle est également professeur associé à la faculté de droit de l’Université Paris-Est Créteil.
Personnes bénéficiant d'un régime fiscal privilégié - Article 238 A du CGI - Sommes dont le caractère de charges déductibles a été remis en cause en vertu de l'article 238 A - Retenue à la source de l'article 182 B (non) - R etenue à la source de l'article 119 bis, 2 (oui) -Taux - Bénéficiaire domicilié dans un ETNC - Paiement dans un État de l'UE - Le Conseil d'État juge qu'il résulte des articles 182 B et 238 A du CGI que seules entrent dans le champ de l'article 182 B les sommes versées en rémunération de prestations qui correspondent à des opérations réelles, et que cet article ne saurait par conséquent s'appliquer à des sommes dont le caractère de charges déductibles a été remis en cause en vertu de l'article 238 A. C'est donc la retenue à la source de l'article 119 bis, 2 qui s'applique (les rehaussements de bénéfices résultant de la réintégration des sommes étant regardés comme des revenus distribués au débiteur). Le Conseil d'État fait droit à une demande de substitution de base légale de l'administration mais ramène le taux de la retenue à la source à 30 %. En effet, si le bénéficiaire est domicilié à l'étranger, dans un ETNC, les sommes litigieuses ont été payées sur le compte dont celle-ci disposait au Luxembourg. Par suite, elles sont passibles, au taux de 30 %, de la retenue à la source mentionnée au 2 de l'article 119 bis du CGI.
CE, 8e et 3e ch., 31 mai 2024, n° 482470, SARL 5Com, concl. R. Victor : Lebon T. (V. annexe 3)
Personnes bénéficiant d'un régime fiscal privilégié (CGI, art. 123 bis) - Clause de sauvegarde - Holding sans substance - Appréciation de l'existence d'un régime fiscal privilégié - Calcul de l'impôt théorique français - Libéralité résultant d'une cession de titres à prix minoré - La CAA de Lyon et le Conseil d'État valident la mise en œuvre l'article 123 bis du CGI à l'encontre d'une personne physique domiciliée en France détenant une participation d'au moins 10 % dans une société luxembourgeoise dont l'actif est principalement constitué de valeurs mobilières et de créances : 1° la clause de sauvegarde est écartée au motif que la société luxembourgeoise était dénuée de substance économique et que sa création, qui ne répondait pas à un motif économique, financier ou patrimonial, présentait le caractère d'un montage artificiel réalisé dans le but exclusif de contourner la législation fiscale française et ainsi d'éluder l'impôt ; 2° la société doit être regardée comme ayant été soumise au Luxembourg à un régime fiscal privilégié, au sens de l'article 238 A du CGI, en tenant compte pour le calcul de l'impôt théorique français de la réintégration d'une libéralité résultant d'une cession de titres à prix minoré.
CAA Lyon, 2e ch., 16 févr. 2023, n° 20LY03782, Dupret, concl. S. Lesieux, C (V. annexe 1)
Transparence - Déclaration des avoirs étrangers (CGI, art. 1649 A) - Comptes ouverts à l'étranger non déclarés - Contrôle fiscal - Demande de justifications - Délai de reprise - Le Conseil d'État juge que : 1° en cas de suspicion d'avoirs ou revenus d'avoirs détenus à l'étranger et non déclarés pendant une ou plusieurs années, l'administration fiscale peut, d'une part, aux termes de l'article L. 16 du LPF, adresser au contribuable une demande de justifications au titre des revenus d'années ultérieures, et d'autre part, faute de réponse satisfaisante à cette demande, mettre en œuvre une procédure de taxation d'office à l'égard de ce contribuable à raison des revenus de ces avoirs au titre de ces années, en application de l'article L. 69 du LPF ; 2° les comptes non déclarés sont présumés utilisés en n lorsque l'administration fiscale dispose d'éléments établissant l'utilisation de ces comptes en n-1. Il s'agit d'une présomption simple pouvant être renversée par le contribuable qui démontrerait l'absence d'utilisation de ces comptes. À défaut, la méconnaissance de l'obligation déclarative prévue par l'article 1649 A du CGI est établie, ce qui permet à l'administration de se prévaloir le cas échéant du délai de reprise de dix ans prévu à l'article L. 169 du LPF.
CE, 9e et 10e ch., 29 nov. 2023, n° 469039, Benmussa, concl. É. Bokdam-Tognetti : Lebon T. (V. annexe 2)
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 29 nov. 2023, n° 469039, Benmussa, concl. É. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 29 nov. 2023, n° 466283, Clavier, concl. É. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Annexe 1 : CE, plén. fisc., 8 déc. 2023, n° 458968, Min. c/ Sté Alder Paris Holdings, concl. É. Bokdam-Tognetti : Rec. Lebon
#Mots-clés: Dividendes, dividendes sortants, Retenue à la source, sociétés européennes, Exonération, Bénéficiaire effectif, Compatibilité, Droit de l’Union européenne, Liberté d’établissement, Abus de droit rampant
#Article du CGI/LPF: 119 bis, 119 ter
#Convention fiscale: Luxembourg (1958), Allemagne (1959)
#Pays: Luxembourg, Allemagne
La présente affaire porte sur l’application de la notion de bénéficiaire effectif pour l’exonération de la retenue à la source en cas de versement de dividendes à une société luxembourgeoise (CGI, art. 119 ter) et plus généralement sur la compatibilité de ces dispositions avec le droit de l’Union européenne.
Il ressort des faits de l’espèce que la société requérante, Foncière Vélizy Rose (FVR), a été créée en 2007 par un groupe allemand afin d’acquérir un ensemble immobilier dans les Yvelines. En 2011, ce groupe immobilier allemand a cédé ses actions à une société luxembourgeoise, Vélizy Rose Investment SARL (VRI), regroupant 6 investisseurs dont quatre fonds d’investissement résidents de l’île de Guernesey, une personne physique résidente d’Allemagne et une société luxembourgeoise Dewnos.
En 2014, l’ensemble immobilier a été vendu par la société française à un pool bancaire ; les banques ne souhaitant pas d’actionnaires indirects à Guernesey, Dewnos est devenue associée unique de VRI mais les fondateurs sont restés liés dans les mêmes proportions par un contrat de fiducie selon lequel Dewnos reversait 90 % des dividendes aux membres de la fiducie.
Le 2 juillet 2014, la société française a versé à la société luxembourgeoise VRI un acompte sur dividendes de 3,6 M€ sur lequel aucune retenue à la source n’a été prélevée sur le fondement de l’article 119 ter du CGI au motif que la société bénéficiaire était une société de droit luxembourgeois.
Le 3 juillet 2014, soit le lendemain, la société mère luxembourgeoise a reversé, alors qu’elle ne disposait pas d’autres fonds disponibles, l'intégralité de l’acompte sur dividendes versé par sa filiale française à son actionnaire unique luxembourgeois qui en a conservé 360 K€ (soit 10 % de sa participation initiale dans la société commune) et a reversé le reste aux membres de la fiducie.
À l’issue d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 31 décembre 2013, 2014 et 2015, l’administration fiscale a notamment remis en cause l’exonération de retenue à la source dont la société française s’était prévalue à raison de l’acompte sur dividendes versé au cours de l’année 2014.
Le Conseil d’État rejette le pourvoi de la société conformément aux conclusions du rapporteur public et confirme la décision de la CAA. Méthodiquement, la haute juridiction administrative écarte chacun des moyens soulevés par la requérante :
> au point 4 de l’arrêt, le Conseil d’État écarte le moyen soulevé par la société tiré d’un abus de droit rampant. Il relève que l’administration s’est bornée à vérifier la condition objective de la qualité de bénéficiaire effectif pour l’application de l’article 119 ter du CGI. En l’espèce, le Conseil d’État souligne que l’administration n’a remis en cause ni la création, ni la substance ni l’interposition de la société VRI mais a seulement constaté que cette société n’était pas le bénéficiaire effectif de l’acompte sur dividendes ;
> au point 11 de l’arrêt, il est précisé que la qualité de bénéficiaire effectif s’apprécie flux par flux. Ici le rôle de simple entité-relais était établi notamment par le calendrier de reversement (montant distribué reversé le lendemain à son associée unique), l’absence d’autres fonds disponibles, la détention du capital par un associé unique et l’activité consistant uniquement à porter les titres de la société française. C’est une Illustration de ce que le concept de bénéficiaire effectif fragilise les holdings qui n’ont pas vocation à conserver les revenus versés par les filiales, quand bien même elles ne seraient pas dépourvues de substance ;
> aux points 5 à 11 de l’arrêt, sur l’examen de la compatibilité des articles 119 bis et 119 ter du CGI avec la liberté d’établissement :
- au point 7 : est évoqué le moyen le plus délicat et très sensible au regard du régime mère-fille compte tenu de l’argumentation développée par la société.
La société invoquait l’existence d’une discrimination résultant de la comparaison entre deux traitements fiscaux des flux financiers entre mères et filiales : celui prévu à l’article 119 ter du CGI pour les dividendes sortants, et celui prévu aux articles 145 et 216, s’appliquant tant aux dividendes entrants qu’aux distributions purement internes.
La société soutenait ainsi que la condition tenant à la qualité de bénéficiaire effectif pour pouvoir bénéficier de l’exonération de retenue à la source en vertu de l’article 119 ter, n’est pas exigée pour l’application aux distributions entre sociétés établies en France du régime mère-fille, ce dont il résulterait un traitement des sociétés-relais à raison de distributions de leurs filiales françaises moins favorable lorsqu’elles ont leur siège à l’étranger que lorsqu’elles ont leur siège en France.
Le raisonnement du Conseil d’État pour écarter le moyen se déroule en 3 temps :
1°) le Conseil d’État, d’une part, reprend, en la transposant à la directive 2011/96/UE du 30 novembre 2011, la solution dégagée dans la décision du 5 juin 2020, Sté Eqiom (CE, 5 juin 2020, n° 423809, Sté Eqiom et Sté Enka, concl. E. Bokdam-Tognetti : Lebon T., p. 670-705 ; FI 3-2020, n° 9, § 5, comm. S. Austry) qui a jugé, en se fondant sur l'arrêt de la CJUE du 26 février 2019, T Danmark (CJUE, gde ch., 26 févr. 2019, C-116/16 et C-117/16, T Danmark e.a. : FI 2-2019, n° 5.2), que le 2 de l'article 119 ter du CGI, en ce qu'il subordonne le bénéfice de l'exonération de retenue à la source à la condition que la personne morale qui perçoit les dividendes justifie auprès du débiteur ou de la personne qui en assure le paiement qu'elle en est le bénéficiaire effectif, n’est pas incompatible avec les objectifs de la directive ;
2°) le Conseil d’État, d’autre part, reprend la solution dégagée dans la décision du 15 décembre 2014, Sté Technicolor (CE, 15 déc. 2014, n° 380942, SA Technicolor : Lebon T.), selon laquelle il convient d’interpréter les dispositions du régime mère-fille conformément au droit dérivé, y compris lorsqu’il s’applique à des situations seulement régies par le droit interne.
Le Conseil d’État en déduit que les articles 145 et 216 du CGI qui transposent les objectifs de l’article 4 de la directive 90/435/CEE, repris à l’article 4 de la directive 2011/96/UE, doivent être lus à la lumière de ces objectifs. Dès lors, de 2 choses l’une :
* soit l’article 4 des directives doit être interprété comme incluant une condition implicite en matière de bénéficiaire effectif ; les articles 145 et 216 doivent alors être interprétés comme incluant aussi une telle condition ; donc pas de discrimination entre les sociétés mères UE et les sociétés mères françaises ;
* soit l’article 4 des directives ne contient pas une telle condition ; les articles 145 et 216 doivent alors être interprétés comme ne prévoyant pas une telle condition ; la discrimination entre les sociétés mères UE et françaises à raison du traitement des dividendes versés par une filiale française est ainsi uniquement imputable à la directive et non au droit national.
Dans les deux cas, aucune atteinte à la liberté d’établissement n’est imputable à la loi nationale ; c’est une solution qui permet au Conseil d’État d’éviter de trancher la redoutable question de savoir si l’article 4 de la directive 2011/96/UE contient une condition implicite de bénéficiaire effectif ;
3°) enfin, le Conseil d’État substitue ce motif à celui retenu par la cour, tiré de ce que la liberté d’établissement n’est pas invocable, faute pour la société mère luxembourgeoise d’avoir eu la qualité de bénéficiaire effectif des dividendes versés par sa filiale, motif qui n’est pas évident.
- au point 8 : le Conseil d’État écarte le moyen, moins important, tiré de ce que la remise en cause de l’exonération de la retenue à la source sur le fondement de l’article 119 ter pèse uniquement sur la filiale distributrice française tandis qu’une société mère française supporte seule la remise en cause du régime mère-fille dont elle aurait indûment bénéficié. Le Conseil d’État juge simplement que la circonstance qu’une filiale distributrice établie en France soit redevable de la retenue à la source prévue au 2 de l’article 119 bis est inhérente à cette technique d’imposition et sans incidence sur la qualité de contribuable de la société bénéficiaire non résidente à laquelle la filiale peut demander la restitution de cette imposition payée pour son compte (CE, 15 nov. 2021, n° 453022, Min. c/ Sté Palomata : FI 1-2022, n° 7, § 6, comm. L. Chesneau).
- au point 9 : le Conseil d’État écarte le moyen, moins important également, tiré de ce que le taux d’imposition appliqué à la filiale, suite à la remise en cause de l’exonération de la retenue à la source, est plus élevé que celui auquel serait soumise la société mère française en cas de remise en cause du régime mère-fille, au motif que la circonstance que la retenue à la source qui n'a pas été spontanément prélevée soit établie sur une assiette en dehors n’a ni pour objet ni pour effet d’appliquer à l’assiette brute ainsi reconstituée un taux supérieur à celui prévu à l’article 187 du CGI, lequel est inférieur au taux de l’impôt sur les sociétés l’année d’imposition en litige.
> au point 12, le Conseil d’État formalise les solutions du 13 octobre 1999, Min c/ Diebold Courtage (CE, 13 oct. 1999, n° 191191, Min. c/ SA Diebold Courtage : Rec. Lebon, p. 307) et du 21 novembre 2016, Sté Eurotrade Juice (CE, 23 nov. 2016, n° 383838, Eurotrade Juice : Lebon T.) ;
> au point 14, le Conseil d’État reprend la décision du 21 novembre 2016, Sté Eurotrade Juice, en l’étendant à l’article 9 de la convention franco-allemande. Le Conseil d’État en tire la conclusion que les conventions fiscales franco-luxembourgeoise et franco-allemande ne sont pas applicables lorsque le récipiendaire de dividendes de source française, résident du Luxembourg ou d’Allemagne, n’en est que le bénéficiaire apparent. En revanche, elles sont susceptibles de s’appliquer lorsque le bénéficiaire effectif de tels revenus réside dans l’un ou l’autre de ces États, quand bien même elles auraient été versées à un intermédiaire établi dans un État tiers ;
> au point 15, implicitement le Conseil d’État juge que le contribuable peut demander l’application de la convention conclue avec l’État de résidence du bénéficiaire effectif ; ceci complète la solution du 20 mai 2022, Sté Planet (CE, 20 mai 2022, n° 444451, Sté Planet, concl. C. Guibé : FI 3-2022, n° 5.1.2, comm. C. Valentin et J. Brasart) s’agissant de l’administration.
Transparence - Déclaration des avoirs étrangers (CGI, art. 1649 A et 1649 AA) - Absence de déclaration et de justification de l'origine - Taxation d'office aux droits de mutation à titre gratuit - Conformité à la Convention EDH (droit au respect des biens) - Les contribuables fiscalement domiciliés en France sont tenus de déclarer chaque année des informations relatives à leurs comptes bancaires, contrats d'assurance vie et contrats de capitalisation détenus à l'étranger. Le non-respect de cette obligation déclarative au moins une fois au cours des dix années précédentes permet à l'administration d'interroger le contribuable sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat (LPF, art. L. 23 C). L'absence de réponses suffisantes à ces questions peut conduire à la taxation d'office du contribuable aux droits de mutation à titre gratuit au taux de 60 % (LPF, art. L. 71). Dans l'affaire jugée, un contribuable s'était vu appliquer la taxation d'office à raison de sa justification jugée insuffisante de l'origine de titres de société crédités sur un compte étranger, la preuve d'un transfert de titres n'apportant pas d'éclairage quant aux modalités d'entrée de ces valeurs dans le patrimoine du contribuable. Il invoqua la contrariété du dispositif de taxation d'office au droit au respect des biens garanti par l'article 1er du 1er protocole additionnel à la Convention EDH. La Cour de cassation écarte ses prétentions en rattachant ledit dispositif au second alinéa de cet article.
Cass. com., 30 août 2023, n° 22-10.735, F-D (V. annexe 1)
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 20 juin 2023, n° 463599, Min c/ SCI Faucon, concl. E. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 20 juin 2023, n° 456719, Min c/ Sté QBE Insurance Europe Limited, concl. E. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 20 juin 2023, n° 462501, Carrière, concl. E. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Transparence - Obligation de déclaration des dispositifs transfrontières (directive « DAC 6 ») - Secret professionnel de l'avocat - Le Conseil d'État accueille partiellement le recours pour excès de pouvoir formé contre des commentaires administratifs des dispositions législatives mettant en œuvre la directive DAC 6, et plus précisément l'obligation de déclaration incombant à un intermédiaire-avocat soumis au secret professionnel. Par un arrêt Orde van Vlaamse Balies e.a. du 8 décembre 2022, la CJUE a jugé la directive partiellement contraire au droit primaire (Charte des droits fondamentaux de l'UE, art. 7) en ce qu'elle prévoit l'obligation pour un intermédiaire-avocat soumis au secret professionnel de transférer l'obligation de déclaration sur un autre intermédiaire, non tenu au secret. Le Conseil d'État retire de ce fait la question préjudicielle qu'il avait posée à la Cour de justice et tire les conséquences de cet arrêt. Il tranche, en sus, la question de la conformité à la Convention EDH et à la Charte des droits fondamentaux de l'UE d'une disposition de la loi française qui permet à l'intermédiaire-avocat tenu au secret de procéder à la déclaration « avec l'accord de son client », c'est-à-dire la possibilité pour le client de délier son avocat du secret professionnel.
CE, 8e et 3e ch., 14 avr. 2023, n° 448486, Conseil national des barreaux et a.: Lebon T. (V. annexe 2)
Annexe 5 :CE, 9e et 10e ch., 22 mars 2023, n° 455084, Dinis , concl . E. Bokdam-Tognetti , inédit au recueil Lebon
Annexe 5 : CE, 9e et 10e ch., 3 févr. 2023, n° 456212, Sté Garovito Construçoes, concl. E. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 3 févr. 2023, n° 468904, Baudin , concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 6 : CE, 9e et 10e ch., 3 févr. 2023, n° 456210, Perreira, concl. E. Bokdam-Tognetti
Obligation de déclaration des comptes bancaires à l'étranger (CGI, art. 1649 A) - Champ d'application - Indifférence du titulaire du compte - C omptes ouverts au nom de sociétés commerciales étrangères - Les articles 1649 A du CGI et 344 A de l'annexe III instituent une obligation pour tout contribuable domicilié en France, de déclarer à l'administration les références de tout compte bancaire ouvert, utilisé ou clos à l'étranger et prévoient qu'à défaut d'une telle déclaration, les fonds ayant transité par ce compte constituent des revenus imposables, sauf pour le contribuable à apporter la preuve que les sommes en question n'entraient pas dans le champ d'application de l'impôt ou en étaient exonérées, ou qu'elles constituaient des revenus qui avaient déjà été soumis à l'impôt. Le Conseil d'État juge qu'entre dans le champ de cette obligation déclarative tout compte bancaire ouvert, utilisé ou clos à l'étranger par une personne physique, une association ou une société n'ayant pas la forme commerciale, domiciliée ou établie en France, quel que soit le titulaire de ce compte, y compris notamment si ce titulaire est une société commerciale.
CE, 8e et 3e ch., 8 mars 2023, n° 463267, B. concl. R. Victor : Lebon T. (V. annexe 2)
Annexe 2 :CE, 9e et 10e ch., 21 déc. 2022, n° 447568, Runa Capital Fund I LP, concl. E. Bokdam-Tognetti : Rec. Lebon
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 21 déc. 2022, n° 450796, Min. c/ Bupa Insurance Limited, concl. E. Bokdam-Tognetti : Lebon T.
Fraude fiscale - Établissement stable TVA non déclaré - Exemple de condamnation - Fixation du quantum de la peine - La chambre criminelle de la Cour de cassation rend un arrêt qui, s'il ne fait pas bouger les lignes de la jurisprudence judiciaire en matière de fraude fiscale, ainsi qu'en témoigne son absence de publication au Bulletin, offre néanmoins une illustration du maniement de la notion d'établissement stable TVA par cette cour et un utile rappel de l'office du juge pénal dans la fixation du quantum de la peine.
Cass. crim., 7 sept. 2022, n° 21-85.056, F-D (V. annexe 5)
Annexe 4 : CE, 9e et 10e ch., 5 nov. 2021, n° 434036, Sté Laboratoires Gilbert, concl. E. Bokdam-Tognetti
Abus de droit - Abus du régime mère-fille - Montage artificiel - Mise en pension de titres - Le Conseil d'État confirme l'appréciation portée par la CAA de Versailles (CAA Versailles, 1er avr. 2021, n° 19VE01800, n° 20VE002388 et n° 20VE002389, Sté Dassault Systèmes SE, concl. J. Illouz : FI 3-2021, n° 9, § 42) sur la nature d'abus de droit du schéma mis en place par la société Dassault systèmes pour financer des filiales américaines, qui dissimule des repurchase agreements (repo) derrière une apparence de prise de participation en capital (et donc des revenus de créance derrière des dividendes ouvrant droit au régime mère-fille).
CE, 8e et 3e ch., 31 mai 2022, n° 453173 et 453175, Sté Dassault Systèmes, concl. R. Victor (V. annexe 5)
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 25 avr. 2022, n° 443105, Haman, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 3 :CE, 9e et 10e ch., 25 avr. 2022, n° 439859, Sté Rubis, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 2 févr. 2022, n° 443018, Min. c/ Sté Observatoire d’économie appliquée (OBEA) et CE, 9e et 10e ch., 2 févr. 2022, n° 446664, Min. c/ Sté CEGID, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 2 févr. 2022, n° 443154, Stamm, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 2 févr. 2022, n° 441511, Sté Sofina, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 10 déc. 2021, n° 456728, Ginsberg, concl. E. Bokdam-Tognetti
Transparence - Déclaration des avoirs étrangers - Absence de déclaration et de justification de l'origine - Taxation d'office aux droits de mutation à titre gratuit - Conformité à la Constitution - Lorsqu'un contribuable n'a pas strictement respecté l'obligation de déclarer annuellement certaines informations concernant ses comptes bancaires et contrats de capitalisation et assimilés détenus hors de France au cours des 10 années précédentes, l'administration fiscale peut lui demander des justifications sur l'origine des sommes dont il s'agit. À défaut de réponse valable, la loi institue une présomption d'acquisition à titre gratuit conduisant à une taxation d'office du contribuable aux droits de mutation à titre gratuit au taux de 60 % (LPF, art. L. 23 C et CGI, art. 755). Une question prioritaire de constitutionnalité interrogeait la conformité de ces règles aux principes d'égalité devant les charges publiques, d'égalité devant la loi et aux droits de la défense. Le Conseil constitutionnel, après avoir rappelé que le dispositif contesté poursuivait l'objectif de valeur constitutionnel de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales, juge qu'il est fondé sur des critères objectifs et rationnels au regard de ce but, et que réservant au contribuable la possibilité de prouver l'origine de ses avoirs, il est conforme à la Constitution.
CC, 15 oct. 2021, n° 2021-939 QPC, M. Claude-Alain L. [Conditions d'imposition des avoirs détenus à l'étranger] (V. annexe 1)
Rémunération de prestations de services versée à l'étranger - Dispositif anti-abus de l'article 155 A du CGI - Inapplication aux redevances de concession du droit d'exploiter une licence de marques et brevets - Le Conseil d'État juge que les redevances versées en contrepartie de la concession du droit d'exploiter une licence de marques et brevets ne peuvent être regardées comme la contrepartie d'un service rendu au sens et pour l'application de l'article 155 A du CGI. En outre, l'entretien, le renouvellement, l'extension des marques et brevets et, plus généralement, l'accomplissement des actes nécessaires au maintien de leur protection ne peuvent être regardés comme une activité dissociable de la concession même de ces licences de marques et brevets.
CE, 9e et 10e ch., 5 nov. 2021, n° 433367, Pacchioni, concl. E. Bokdam-Tognetti (V. annexe 4)
Annexe 4 : CE, 9e et 10e ch., 5 nov. 2021, n° 433367, Pacchioni, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 5 : CE, 9e ch., (na), 7 oct. 2021, n° 443126, Groupe Lucien Barrière, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 4 : CE, 9e et 10e ch., 5 nov. 2021, n° 433212, Min. c/ Sté Filux, concl. E. Bokdam-Tognetti
Transparence - Déclaration des avoirs étrangers - Absence de déclaration et de justification de l'origine - Taxation d'office aux droits de mutation à titre gratuit - Renvoi d'une QPC -La Cour de cassation renvoie au Conseil constitutionnel une question prioritaire de constitutionnalité concernant la taxation d'office aux droits de mutation à titre gratuit d'avoirs étrangers non régulièrement déclarés et dont l'origine n'est pas justifiée.
Cass. com., 7 juill. 2021, n° 21-40.009 (V. annexe 12)
Prestataire de service domicilié ou établi à l'étranger (CGI, art. 155 A, II) - Catégorie d'imposition des prestations rendues par un gérant à sa société - Le Conseil d'État précise la catégorie d'imposition des rémunérations de prestations rendues par un gérant minoritaire à sa société excédant les actes de gestion courante, taxées sur le fondement de l'article 155 A, II du CGI.
CE, 8e et 3e ch., 16 juill. 2021, n° 433578, Min. c/ Pariset, concl. K. Ciavaldini (V. annexe 2)
Annexe 4 : CE, 9e et 10e ch., 4 juin 2021, n° 437988, Min. c/ Sté Artelim, n° 438028, Sté Artelim, concl. E. Bokdam-Tognetti
Lutte contre l'évasion fiscale internationale - Mission d'information relative à l'évasion fiscale internationale des entreprises - Bilan - Trois ans après que la mission d'information relative à l'évasion fiscale internationale des entreprises a rendu ses conclusions1, la Commission des finances de l'Assemblée nationale dresse, dans un rapport établi par Mme Bénédicte Peyrol et enregistré le 7 avril 2021, un bilan positif de la mise en œuvre des trente-huit recommandations de cette mission.
AN, Comm. fin., rapport d'information n° 4052 sur la mise en œuvre des conclusions de la mission d'information relative à l'évasion fiscale internationale des entreprises, 7 avr. 2021
Déclaration des comptes à l'étranger (CGI, art. 1649 A) - Présomption de caractère imposable des sommes transférées de ce compte - Preuve contraire non rapportée en l'espèce - Le Conseil d'État offre une nouvelle illustration de la difficulté de combattre la présomption de caractère imposable des sommes transférées depuis un compte ouvert à l'étranger non déclaré.
CE, 10e et 9e ch., 5 févr. 2021, n° 438853, Le Pen, concl. L. Domingo (V. annexe 1)
Obligations déclaratives des plateformes numériques - Directive DAC 7 - Adoption - À son tour, l'Union européenne s'attaque au défi de la transparence des plateformes numériques. Le 15 juillet 2020, la Commission européenne a publié une proposition de directive modifiant la directive 2011/16/UE du Conseil relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal6. Septième du genre - d'où son nom « DAC 7 » - cette proposition, qui participe du paquet d'actions en faveur d'une « fiscalité équitable et simplifiée soutenant la relance de l'Union »7, a été adoptée le 22 mars 2021 par le Conseil et est ainsi devenue la directive (UE) 2021/514 du Conseil. Elle introduit une obligation de déclaration normalisée par les plateformes numériques, s'appliquant à l'ensemble du marché intérieur, et étend aux informations contenues par ces déclarations des mécanismes d'échange automatique d'informations entre les États membres.
Directive (UE) 2021/514 du Conseil du 22 mars 2021 modifiant la directive 2011/16/UE relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 7 oct. 2020, n° 426124, Souillard Mandar, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 23 nov. 2020, n° 427182, Grindler, concl. E. Bokdam-Tognetti
Prestataire domicilié ou établi en France (CGI, art. 155 A, I) - Rattachement catégoriel des sommes imposées - Le Conseil d'État juge que l'article 155 A du CGI n'étant pas une base autonome de taxation, pour soumettre une rémunération à l'impôt sur le revenu entre les mains de la personne ayant rendu les services, l'administration doit faire application des règles de taxation relatives à la catégorie de revenus dont elle relève. Le texte catégoriel doit être déterminé au regard de la relation entre la personne qui rend la prestation de services et celle qui en bénéficie, et non au regard des liens entre le prestataire et la personne qui perçoit la rémunération.
CE, 3e et 8e ch., 4 nov. 2020, n° 436367, Aubert, concl. K. Ciavaldini (V. annexe 2)
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 7 oct. 2020, n° 427222, Pereira, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 23 nov. 2020, n° 425577, Min. c/ Sté Ferragamo, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 5 : CE, 9e et 10e ch., 29 déc. 2020, n° 427259, Min. c/ Sté BPD France, concl. E. Bokdam-Tognetti
Plateformes numériques - Proposition de l'OCDE d'un nouveau cadre de déclaration fiscale - L'OCDE publie un nouveau rapport intitulé « Model Rules for Reporting by Platform Operators with respect to Sellers in the Sharing and Gig Economy ». Cette publication propose un nouveau cadre mondial de déclaration fiscale pour les plateformes numériques, afin que ces dernières, d'une part, collectent des informations sur les revenus réalisés par ceux qui proposent l'hébergement, le transport et les services personnels via leurs plateformes et, d'autre part, déclarent ces informations aux autorités fiscales.
OCDE, communiqué, 3 juill. 2020
#Auteur: Emilie¤ BOKDAM-TOGNETTI
#Qualités: Maître des requêtes au Conseil d’État
Si l’exonération dont elles bénéficient dans leur État d’implantation à raison de leur statut ou de leur activité d’intérêt général met, sauf pour la clause définissant la notion de résident à comporter des stipulations particulières à leur égard, les entités étrangères considérées en difficulté pour obtenir de la part de la France le bénéfice des avantages conventionnels, et si cette exonération étrangère ne leur ouvre pas droit à l’octroi d’exonérations identiques en droit interne français, les similitudes de statut, de modalités de fonctionnement et de conditions d’exercice de leurs activités par ces associations, fondations et autres personnes morales étrangères avec leurs homologues françaises peut parfois leur permettre d’obtenir, selon les cas par le biais de l’assimilation ou par le truchement de principes européens ou conventionnels imposant un traitement comparable, les exonérations prévues par le droit interne.
CGI, art. 238 A - Bénéficiaire des paiements dans un État à fiscalité privilégiée - Bénéficiaire effectif (non) - Le Conseil d'État écarte, pour apprécier si une somme est payée ou due à une personne domiciliée ou établie dans un État où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du CGI, un raisonnement en termes de bénéficiaire effectif. Ce dispositif s'applique sans qu'il soit nécessaire de rechercher si les sommes versées sont ensuite reversées à des tiers.
CE, 9e et 10e ch., 5 juin 2020, n° 425789, Min. c/ Sté Faraday et n° 425962, Sté Faraday, concl. E. Bokdam-Tognetti (V. annexe 5)
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 5 juin 2020, n° 423809, Sté Eqiom et Sté Enka, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 5 : CE, 9e et 10e ch., n° 425789, Min. c/ Sté Faraday, et n° 425962, Sté Faraday, concl. E. Bokdam-Tognetti
Lutte contre la fraude fiscale - Bilan 2019 - Le Gouvernement a rendu son rapport sur la lutte contre la fraude et le renforcement du civisme fiscal le 17 février 2020, faisant le bilan du contrôle fiscal 2019, ainsi que des progrès réalisés et évolutions à venir en la matière. Au titre de l'action internationale, les chiffres clés suivants sont mis en avant : des échanges automatiques de plus en plus variés (comptes bancaires étrangers, rescrits et montages fiscaux, etc.) et nombreux (4,8 millions de comptes bancaires détenus à l'étranger par des contribuables français reçus en 2019) ; 9,5 M€ d'amendes pour non-déclaration d'un compte bancaire à l'étranger en 2019 (3 fois plus qu'en 2018) ; 12 pays ajoutés sur la liste française des États et territoires non coopératifs et 6 retirés ; +8% de missions de fonctionnaires français dans le cadre du programme européen de coopération Fiscalis (contrôles coordonnés avec d'autres États membres et participation au réseau Eurofisc de lutte contre la fraude TVA).
MINEFI, dossier de presse, 17 févr. 2020
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 22 janv. 2020, n° 421913, État du Koweït, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 22 janv. 2020, n° 421914 et n° 421915, État du Koweït, concl. E. Bokdam-Tognetti
Fraude aux prélèvements obligatoires - État des lieux - La Cour des comptes publie un rapport consacré à la fraude aux prélèvements obligatoires, dont elle dresse un constat en demi-teinte.
C. comptes, La fraude aux prélèvements obligatoires, rapport, nov. 2019
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 4 déc. 2019, n° 412497, Sté Cosfibel Premium, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 8 : CE, 9e et 10e ch., 30 sept. 2019, n° 418080, Min. c/ Sté Findim Investments, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 3 : CE, 9e et 10e ch., 16 sept. 2019, n° 431784, Giarmana, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 10 juill. 2019, n° 412581, Sté Cofinimmo, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 10 juill. 2019, n° 412624, Benda, concl. E. Bokdam-Tognetti
Fraude fiscale - Cumul des sanctions administratives et pénales - Constitution - Nécessité des délits et des peines - Proportionnalité des peines - La Cour de cassation tire les conséquences des réserves d'interprétation émises par le Conseil constitutionnel s'agissant du cumul de sanctions fiscales et pénales.
Cass. crim., 11 sept. 2009, n° 18-81.980 (arrêt n° 1174) (V. annexe 7)
Annexe 2 : CE, 9e et 10e ch., 12 avr. 2019, n° 376193, 380199, 380205, 380206, 380208, 380209, SAS Carrefour Hypermarchés et a., concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 12 avr. 2019, n° 410315, Sté Compagnie de Saint-Gobain, concl. E. Bokdam-Tognetti
CGI, art. 238 A - Versements effectués sur un compte tenu dans un organisme financier établi dans un État ou territoire à fiscalité privilégiée - Appréciation du caractère privilégié du régime fiscal - Le Conseil d'État précise, pour l'application de l'article 238 A du CGI, les conditions dans lesquelles le titulaire d'un compte tenu par un organisme financier et sur lequel des sommes sont versées par un contribuable français est regardé comme soumis à un régime fiscal privilégié.
CE, 3e et 8e ch., 24 avr. 2019, n° 412284, Sté Gemar Lumitec, concl. L. Cytermann (V. annexe 7)
Pénalité pour manquement délibéré (CGI, art. 1729) - Intention d'éluder l'impôt - Preuve - Virements de compte à compte - Le Conseil d'État juge que la fréquence des virements opérés entre un compte suisse et un compte français ouverts au nom des mêmes contribuables ne caractérise pas, par elle-même, l'intention d'éluder l'impôt.
CE, 9e et 10e ch., 7 juin 2019, n° 412536, Hoensbroech (V. annexe 11)
Clauses anti-abus spéciales - Article 123 bis du CGI - Imposition des revenus réalisés par l'intermédiaire d'entités à prépondérance financière soumise à un régime fiscal privilégié - Calcul forfaitaire - Réserve d'interprétation - Le Conseil d'État, interprétant le second alinéa du 3 de l'article 123 bis du CGI issu de la loi du 30 décembre 1998 suivant la réserve émise par le Conseil constitutionnel sur une version postérieure de ce texte, précise les conditions dans lesquelles un contribuable taxé en application du 1 de cet article peut échapper à la détermination forfaitaire de son revenu.
CE, 9e et 10e ch., 29 janv. 2019, n° 407421, Latouche, concl. E. Bokdam-Tognetti (V. annexe 4)
Annexe 4 : CE, 9e et 10e ch., 28 janv. 2019, n° 407421, Latouche, concl. E. Bokdam-Tognetti
Annexe 1 : CE, 9e et 10e ch., 25 févr. 2019, n° 412497, Sté Cosfibel Premium, concl. E. Bokdam-Tognetti
Absence de droit à restitution d’un avoir fiscal au titre de dividendes provenant d’un autre État membre en l’absence d’éléments précis (n° 398727) - Une société française ayant perçu des dividendes de sociétés établies dans un autre État membre de l'Union européenne dont elle est un actionnaire minoritaire, ne peut prétendre à une restitution de l'avoir fiscal correspondant si elle se borne à produire les taux de l'impôt sur les sociétés dans les différents États d'établissement des sociétés distributrices et se prévalant de l'impossibilité matérielle de produire d'autres éléments sur l’impôt effectivement appliqué, en arguant du caractère minoritaire de sa participation et des difficultés à obtenir les informations requises, sans faire état des diligences accomplies à cette fin.
Droit à restitution d’un avoir fiscal au titre de dividendes provenant d’un autre État membre en présence de documents et attestations précis et convergents (n° 403332 et 403356) - Une société française ayant perçu des dividendes de sociétés établies dans un autre État membre de l'Union européenne, dont elle est un actionnaire minoritaire, peut prétendre à une restitution de l'avoir fiscal correspondant si elle produit des éléments relatifs à la nature et au taux de l'impôt ayant effectivement frappé les bénéfices sous-jacents aux dividendes distribués.
Le caractère pratiquement impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt par les sociétés distributrices établies dans les autres États membres s'apprécie pour chaque dividende en litige et, le cas échéant, en fonction de circonstances exceptionnelles invoquées par le redevable, de nature à justifier l'impossibilité matérielle de produire les éléments requis.
La société a droit à la restitution qu’elle sollicite si elle produit de nombreux éléments, précis et convergents, de nature à établir, d'une part, l'impossibilité matérielle de déterminer le taux effectif d'imposition des bénéfices sous-jacents, et, d'autre part, le taux d'imposition subi par les groupes auxquels appartiennent les sociétés distributrices ainsi que par d'autres sociétés distributrices, sans que l'administration n'apporte d'élément en sens contraire.
Droit à restitution d’un avoir fiscal au titre de dividendes provenant d’un autre État membre en présence de documents et attestations précis et convergents (n° 401490) - Une société française peut prétendre à une restitution de l'avoir fiscal au titre d’un acompte sur dividendes décidé par le directoire d’une société néerlandaise, compétent pour décider d’une telle distribution en vertu des statuts de cette société.
La société bénéficiaire d’une telle distribution est fondée à se prévaloir d’un droit à la restitution à hauteur de l’octroi d’un crédit d’impôt de nature à garantir l’application d’un même régime fiscal aux dividendes distribués par ses filiales selon qu’elles sont établies en France ou dans d’autres États membres.
Abus de droit - Déduction artificielle d'intérêts en France - Incidence de leur imposition à l'étranger (non) - Le Conseil d'État juge qu'une cour ne commet pas d'erreur de droit en ne recherchant pas, dans le cas d'un montage remis en cause pour abus de droit, si les intérêts déduits en France par le contribuable ont été imposés à l'étranger entre les mains de leur bénéficiaire.
CE, 9e et 10e ch., 3 déc. 2018, n° 406617, Sté Manpower France Holding, concl. E. Bokdam-Tognetti (FI 1-2019, n° 9.4.3)
Pénalité pour activité occulte - Établissement stable - Erreur non intentionnelle de la société étrangère - Le Conseil d'État annule la pénalité pour activité occulte mise à la charge d'une société anglaise n'ayant pas satisfait à ses obligations déclaratives en France, en reconnaissant le caractère non intentionnel de son erreur.
CE, 10e et 9e ch., 18 oct. 2018, n° 405468, Sté Aravis Busines Retreats Ltd, concl. E. Crépey (FI 1-2019, n° 3.2.1)
Conformément aux conclusions du rapporteur public, le Conseil d’État juge qu’en présence d’un montage revêtant une dimension internationale, seul compte, pour apprécier l’existence d’un abus de droit, le point de savoir si le contribuable a cherché à éluder ou atténuer les charges fiscales qu’il aurait normalement supportées en France eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. L’existence d’une imposition dans un autre État n’a pas à être prise en compte dans cette appréciation.
